ASC 840 vs. ASC 842: Rozdíly mezi starým a novým standardem pro účtování leasingu

Shrnutí ASC 840

ASC 840, Leasingy, je bývalý standard pro účtování leasingu pro veřejné a soukromé společnosti, které se řídí americkými GAAP. Podle ASC 840 byly leasingy klasifikovány buď jako kapitálové, nebo jako operativní a klasifikace významně ovlivňovala dopad smlouvy na účetní závěrku společnosti. Klasifikace kapitálového leasingu vedla k závazku, který byl zachycen v rozvaze společnosti, zatímco operativní leasing neměl na rozvahu vliv. Operativní leasingy mohly být zveřejněny v poznámkách pod čarou účetní závěrky, někdy v rámci zveřejnění závazků a nepředvídaných událostí.

Rozvahové zachycení operativních leasingů

Na základě zpětné vazby od investorské komunity SEC rozhodla, že účetní prezentace operativních leasingů neposkytuje skutečný přehled o závazcích z budoucích leasingových plateb. Podle ASC 840 neměl operativní leasing dopad na rozvahu. Podle ASC 842 se však budoucí leasingové splátky u operativních leasingů musí vykazovat v rozvaze. V důsledku toho FASB oznámil iniciativu na aktualizaci standardu pro účtování leasingu. Jak je uvedeno v návrhu standardu, „je důležité, aby účtování o leasingu poskytlo uživatelům účetní závěrky úplný a srozumitelný obraz o leasingových aktivitách účetní jednotky.“

Datum přechodu z ASC 840 na ASC 842

Veřejné společnosti s kalendářním rokem měly na přijetí nového standardu ASC 842, Leasing, čas do 1. ledna 2019. Zatímco soukromé společnosti s kalendářním rokem měly původně povinnost přijmout standard do 1. ledna 2020, FASB to loni v létě změnila poté, co se mnoho společností cítilo na přechod nepřipraveno. Nyní jsou soukromé společnosti s kalendářním rokem povinny přejít na ASC 842 k 1. lednu 2021.

ASC 840 vs ASC 842

V tomto článku se budeme zabývat rozdíly mezi ASC 840 a současným standardem FASB pro účtování leasingu, ASC 842, se zaměřením na účetní úpravu nájemce. Mezi oběma standardy pro účtování leasingu existuje několik velmi důležitých rozdílů.

Níže jsme zdůraznili několik klíčových rozdílů:

1. Rozdíly v účtování leasingu. Kdy se určuje klasifikace leasingu?

Podle ASC 840 se klasifikace leasingu (tj. určení, zda se jedná o kapitálový nebo operativní leasing) určovala v okamžiku uzavření leasingu (tj. na počátku leasingu). Podle ASC 842 se klasifikace leasingu (finanční nebo operativní) určuje na počátku leasingu.

2. Jaké je zařazení leasingu? Leasingové platby a exekuční náklady

Podle ASC 840 jsou minimální leasingové platby definovány jako platby, které je nájemce povinen hradit v souvislosti s pronajatým majetkem, s výjimkou podmíněného nájemného a exekučních nákladů. Minimální leasingové platby jsou platby, které musely být kapitalizovány u kapitálového leasingu podle ASC 840.

Podle ASC 842 jsou fixní platby a „v podstatě“ fixní platby identifikovány jako platby, které určí výši závazku a odpovídajícího aktiva vykázaného v rozvaze. Tyto fixní platby pravděpodobně zahrnují základní nájemné, protože tyto platby jsou známé a fixní po celou dobu trvání leasingu. „V podstatě“ fixní platby jsou platby, které se mohou jevit jako variabilní, ale ve skutečnosti jsou nevyhnutelné.

Exekuční náklady (tj. pojištění, daně, údržba) je termín, který je definován v ASC 840, a zacházení s těmito náklady se mezi oběma standardy změnilo. Podle ASC 840 byly tyto náklady vyloučeny pro všechny výpočty leasingu. Namísto exekučních nákladů zavádí ASC 842 koncept leasingových a neleasingových prvků. Nájemci jsou nyní povinni přiřadit leasingové platby za tyto položky k leasingovým a neleasingovým složkám. ASC 842 vyžaduje, aby účetní jednotky vyhodnotily, zda náklady představují platby za složku kontaktu (tj. leasingovou složku), nebo zda se jedná o platbu za zboží nebo službu převedenou na nájemce, která je oddělena od práva užívat podkladové aktivum (tj. neleasingovou složku.) Pokud společnost nevyužije praktického řešení, kdy nájemce může spojit leasingové a neleasingové složky, jsou platby související s identifikovanými leasingovými složkami částkami, které jsou zahrnuty do rozvahové kapitalizace. Na základě této definice budou pojištění a daně rozděleny mezi leasingovou a neleasingovou složku, zatímco údržba by byla považována za neleasingovou složku a nebyla by zahrnuta do leasingových plateb. Proto by podle ASC 842 mohly být náklady spojené s daněmi nebo pojištěním zahrnuty do leasingových splátek, zatímco podle ASC 840 by byly vyloučeny.

3. Jsou kritéria pro klasifikaci leasingu stejná?

Podle ASC 840 existovaly čtyři testy pro určení klasifikace leasingu:

• Převod vlastnictví
• Opce na výhodnou koupi
• Doba nájmu delší nebo rovna 75 % doby použitelnosti majetku
• Přítomná hodnota minimálních leasingových splátek vyšší nebo rovna 90 % reálné hodnoty pronajatého majetku

Podle ASC 842 tato čtyři kritéria obecně zůstávají, i když byly odstraněny jasné linie týkající se 75 % a 90 %. Podle ASC 842 byl přidán pátý test zaměřený na vysoce specializovaná aktiva. Podle tohoto testu, pokud je pronajímané aktivum natolik specializované, že na konci doby leasingu nebude mít pro pronajímatele žádné alternativní využití, pak je leasing klasifikován jako finanční leasing.

Tento pátý test je pro účtování leasingu nový, a proto může vést k tomu, že leasing bude klasifikován jako finanční leasing podle ASC 842, i když by podle ASC 840 byl operativním leasingem. Máme však tendenci se setkávat s tím, že pokud smlouva narazí na tento test specializovaného použití, narazí také na jeden z dalších testů, protože pronajímatel se chce ujistit, že smlouva je zisková.

4. V případě, že smlouva narazí na tento test specializovaného použití, narazí také na jeden z dalších testů. Úprava reálné hodnoty

Podle ASC 840 nemůže nájemce vykazovat majetek z kapitálového leasingu, který je vyšší než reálná hodnota majetku. V takových případech jsou společnosti povinny zvýšit diskontní sazbu na takovou, která sníží aktivum, resp. závazek z leasingu na částku rovnající se reálné hodnotě podkladového aktiva.

Podle ASC 842 by mělo být aktivum zaúčtováno v částce vypočtené pomocí příslušné diskontní sazby (sazby implicitně obsažené v leasingu, je-li známa, nebo přírůstkové výpůjční sazby), a to i v případě, že výsledná částka převyšuje reálnou hodnotu. Následně bude aktivum testováno na snížení hodnoty a v případě potřeby bude odepsáno. Rozdíl v použité diskontní sazbě

ASC 840 vyžaduje, aby společnosti použily sazbu implicitně obsaženou v leasingu (je-li známa) nebo přírůstkovou výpůjční sazbu společnosti. Podle ASC 842 by se společnosti měly nejprve zaměřit na vykázání leasingu s použitím sazby implicitně obsažené v leasingu. Pronajímatelé by tuto sazbu měli znát, a proto jsou povinni ji použít. Pro nájemce však tato sazba často není snadno dostupná, takže nájemci mohou použít přírůstkovou výpůjční sazbu.

Podle ASC 840 i ASC 842 tedy nájemce často používá k zaúčtování leasingu přírůstkovou výpůjční sazbu. „Přírůstková výpůjční úroková míra“ je však v obou standardech definována odlišně. Podle standardu ASC 840 je přírůstková výpůjční úroková sazba „úroková sazba, kterou by nájemce na počátku leasingu vynaložil, aby si vypůjčil na podobnou dobu prostředky potřebné k nákupu pronajatého aktiva“, zatímco podle standardu ASC 842 je to „úroková sazba, kterou by nájemce musel zaplatit, aby si vypůjčil na základě zajištění na podobnou dobu částku rovnající se leasingovým splátkám v podobném ekonomickém prostředí“. Tento rozdíl v definicích spočívá v tom, že podle ASC 842 se tato sazba vztahuje k sazbě, kterou by si společnost musela účtovat za půjčku za předpokladu zajištění na podobnou dobu, zatímco podle ASC 840 se velmi často používala výpůjční sazba společnosti, která byla získána od ministerstva financí. Podle ASC 842 tak bude muset společnost vynaložit více úsilí na identifikaci vhodné diskontní sazby, kterou bude evidovat pro každý leasing.

6. Vymezení diskontních sazeb pro jednotlivé leasingové smlouvy Záruky za zůstatkovou hodnotu

Účtování záruky za zůstatkovou hodnotu se podle ASC 842 mírně mění. Tento pojem se vyskytuje především ve smlouvách na vybavení nebo vozidla.

Při výpočtu kapitalizovaného leasingového závazku podle ASC 840 byla celá částka případných záruk zůstatkové hodnoty zahrnuta do minimálních leasingových splátek. Podle ASC 842 by však při stanovení leasingového závazku měly být do leasingových splátek zahrnuty pouze částky, u nichž se očekává, že budou dluženy na konci doby leasingu.

.